Biuletyn Informacyjny dla Służb Ekonomiczno - Finansowych nr 34 (789) z dnia 1.12.2012

Amortyzacja czasowo nieużywanych środków trwałych

Spółka z o.o. jest producentem elementów wyposażenia do samochodów osobowych. W związku ze spadkiem zamówień, Spółka zmuszona została do ograniczenia produkcji, co spowodowało, iż niektóre środki trwałe przez prawie cały rok nie były przez Spółkę używane. Czy od tych środków trwałych powinniśmy dokonywać odpisów amortyzacyjnych i czy odpisy te stanowić będą koszt uzyskania przychodów?

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy o PDOP, odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne), dokonywane zgodnie z przepisami art. 16a-16m tej ustawy, stanowią koszty uzyskania przychodów, o ile nie zostały z tych kosztów wyłączone treścią art. 16 ust. 1 tej ustawy. Jednocześnie, jak wynika z art. 16a ust. 1 tej ustawy, za wyjątkiem przypadków wskazanych w art. 16c ustawy o PDOP, amortyzacji podlegają stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania m.in. maszyny, urządzenia i środki transportu zwane środkami trwałymi, o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy leasingu.

Wyżej przywołane przepisy art. 16c oraz art. 16 ust. 1 ustawy PDOP zawierają zatem zamknięty katalog przypadków, w których - od nabytych lub wytworzonych we własnym zakresie, kompletnych i zdatnych do użytku w dniu przyjęcia do używania środków trwałych - podatnicy nie dokonują odpisów amortyzacyjnych albo dokonywane od tych środków trwałych odpisy amortyzacyjne nie stanowią kosztu uzyskania przychodów. W art. 16c w pkt 5 ustawa ta wskazuje dwie sytuacje, w których - w związku z nieużywaniem posiadanych środków trwałych - podatnik nie dokonuje od tych środków trwałych odpisów amortyzacyjnych:

• kiedy nie są one używane na skutek zawieszenia wykonywania działalności gospodarczej na podstawie przepisów o swobodzie działalności gospodarczej, oraz
   
• kiedy nie są one używane na skutek zaprzestania przez podatnika działalności, w której te składniki były używane.

Uwzględniając fakt, iż Spółka nie zawiesiła działalności gospodarczej, gdyż nadal prowadzi działalność produkcyjną, ewentualne wątpliwości mogą dotyczyć drugiej z sytuacji wskazanych w art. 16c pkt 5 ustawy PDOP, tj. czy chodzi w niej o "czasowe" zaprzestanie przez podatnika prowadzenia działalności, w której składniki te były używane, czy też o trwałe (definitywne) zaprzestanie prowadzenia tej działalności.

Odnosząc się do powyższych wątpliwości wskazać należy, iż zgodnie z praktycznie jednolicie prezentowanym przez organy podatkowe stanowiskiem, przepis art. 16c pkt 5 ustawy o PDOP znajduje zastosowanie wówczas, kiedy zaprzestanie przez podatnika działalności ma charakter trwały. Między innymi w interpretacji indywidualnej z 11 grudnia 2009 r. (nr ILPB3/423-791/09-4/ŁM) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, oceniając skutki zawieszenia przez podatnika produkcji określonych wyrobów ze względu na spadek popytu, stwierdza:

"(...) Niniejszą sytuację należy rozpatrywać w kontekście brzmienia art. 16c ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którym amortyzacji nie podlegają składniki majątku - zwane odpowiednio środkami trwałymi lub wartościami niematerialnymi i prawnymi, które nie są używane na skutek zawieszenia wykonywania działalności gospodarczej na podstawie przepisów o swobodzie działalności gospodarczej albo zaprzestania działalności, w której te składniki były używane; w tym przypadku składniki te nie podlegają amortyzacji od miesiąca następującego po miesiącu, w którym zawieszono albo zaprzestano tę działalność.

Przesłanką powodującą niemożność dokonywania odpisów amortyzacyjnych od składników majątkowych jest więc zaprzestanie działalności, w związku z którym nastąpi zaprzestanie używania tych składników. Należy przez to rozumieć całkowite zaniechanie danego rodzaju działalności, na skutek czego składniki majątkowe przestają być używane. Przejściowe zaprzestanie użytkowania danych środków trwałych nie jest przesłanką uzasadniającą do zaprzestania dokonywania odpisów amortyzacyjnych (podkreśl. red.).

Z powyższego wynika, iż dla kwalifikacji przedmiotowych wydatków nie ma znaczenia okoliczność, że Spółka aktualnie nie uzyskuje przychodów z tytułu produkcji (...). Nie można również stwierdzić zaprzestania prowadzenia przez Spółkę działalności gospodarczej w tym zakresie - nie uznała Ona bowiem definitywnie, że nie ma zamiaru podejmować żadnych działań w tym zakresie. Decyzja o ewentualnym podjęciu likwidacji i zakończeniu bytu prawnego tej działalności jest bowiem uzależniona od przebiegu szeregu zdarzeń przyszłych. Tym samym, odpisy amortyzacyjne dokonywane od środków trwałych, które zostały oddane do używania w związku z otwarciem zakładu (...), a które są chwilowo niewykorzystywane, mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów. (...)"

Analogiczne stanowisko zajmował również Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z 27 sierpnia 2010 r. (nr IBPBI/2/423-1097/10/AK), stwierdzając w niej, iż:

"(...) Przesłanką powodującą niemożność dokonywania odpisów amortyzacyjnych od składników majątku trwałego jest więc zaprzestanie działalności, w związku z czym nastąpi zaprzestanie używania tych składników. Należy przez to rozumieć całkowite zaniechanie danego rodzaju działalności, na skutek czego składniki majątkowe przestają być używane. Przejściowe zaprzestanie użytkowania danych środków trwałych nie jest natomiast przesłanką uzasadniającą zaprzestanie dokonywania odpisów amortyzacyjnych.

Z powyższego wynika, iż dla kwalifikacji przedmiotowych wydatków (odpisów amortyzacyjnych) do kosztów uzyskania przychodów nie ma znaczenia okoliczność, że Spółka aktualnie nie uzyskuje przychodów z tytułu eksploatacji niektórych środków trwałych. Nie można bowiem stwierdzić zaprzestania prowadzenia przez Spółkę działalności gospodarczej w tym zakresie; "zawieszone czasowo" środki trwałe nie zostały również zlikwidowane i są w ciągłej gotowości do wykorzystania. (...)"

Uwzględniając zatem fakt, iż również w art. 16 ust. 1 ustawy o PDOP brak jest przepisu, który odpisy amortyzacyjne od czasowo nieużywanych środków trwałych wyłączałby z kosztów uzyskania przychodów, dokonywane przez Spółkę odpisy od tych środków trwałych stanowić będą koszt uzyskania przychodów.