Biuletyn Informacyjny dla Służb Ekonomiczno - Finansowych nr 26 (817) z dnia 10.09.2013

Wpływ różnic kursowych na wartość początkową środków trwałych - wyjaśnienie Ministerstwa Finansów

W Biuletynie Informacyjnym nr 24 z 20 sierpnia br. pisaliśmy, iż dla celów bilansowych wartość początkową środka trwałego korygują różnice kursowe od zobowiązań (również niezapłaconych), ustalone przez podatnika na dzień przyjęcia środka trwałego do używania.

Była jednak wątpliwość, czy podatnicy ustalający dla celów podatkowych różnice kursowe na podstawie przepisów ustawy o rachunkowości (por. art. 9b ust. 1 pkt 2 ustawy o PDOP lub odpowiednio art. 14b ust. 2 ustawy o PDOF) powinni również dla celów podatkowych uwzględniać różnice kursowe naliczone dla celów bilansowych m.in. na dzień oddania środka trwałego do używania, czy też korygować cenę nabycia lub koszt wytworzenia środka trwałego jedynie o różnice kursowe zrealizowane (tzn. od zapłaconych zobowiązań). Z takim pytaniem wystąpiliśmy do Ministerstwa Finansów.

W odpowiedzi przesłanej naszemu Wydawnictwu w dniu 26 sierpnia 2013 r. Ministerstwo Finansów wyjaśniło:

"(…) zasady rozpoznawania różnic kursowych przez podatników podatku dochodowego od osób prawnych określa art. 9b ust. 1 updop, który stanowi, że podatnicy ustalają różnice kursowe na podstawie art. 15a albo na podstawie przepisów o rachunkowości, pod warunkiem, że w okresie, o którym mowa w ust. 3, sporządzane przez podatników sprawozdania finansowe będą badane przez podmioty uprawnione do ich badania.

Stosownie do art. 9b ust. 2 updop, podatnicy - którzy wybrali metodę, o której mowa w ust. 1 pkt 2 - zaliczają odpowiednio do przychodów lub kosztów uzyskania przychodów ujęte w księgach rachunkowych różnice kursowe z tytułu transakcji walutowych i wynikające z dokonanej wyceny składników aktywów i pasywów wyrażonych w walucie obcej, a także wyceny pozabilansowych pozycji w walutach obcych. Wycena ta dla celów podatkowych powinna być dokonywana na ostatni dzień każdego miesiąca i na ostatni dzień roku podatkowego lub na ostatni dzień kwartału i na ostatni dzień roku podatkowego albo tylko na ostatni dzień roku podatkowego, z tym że wybrany termin wyceny musi być stosowany przez pełny rok podatkowy i nie może być zmieniany.

W przypadku wyboru przez podatników sposobu ustalania różnic kursowych według art. 9b ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tj. wg metody przepisów o rachunkowości - rozwiązania wynikające z rachunkowości określają skutek w podatku dochodowym związany z różnicami kursowymi. Zasada ta nie jest modyfikowana innymi przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (podkreśl. red.)."

Zatem podatnicy, którzy dla celów podatkowych wybrali sposób ustalania różnic kursowych według zasad wynikających z ustawy o rachunkowości, wartość początkową środków trwałych korygują także o niezrealizowane różnice kursowe, czyli m.in. o naliczone na dzień oddania środka trwałego różnice kursowe od niezapłaconych zobowiązań. A więc tak samo jak dla celów bilansowych.

Natomiast podatnicy ustalający różnice kursowe według zasad podatkowych, zgodnie z przepisami art. 15a ustawy o PDOP (czy art. 24c ustawy o PDOF), nie uwzględniają w wartości początkowej różnic kursowych od niezapłaconych zobowiązań. Tak kwestię tę wyjaśniają organy podatkowe (por. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 2 sierpnia 2010 r., nr IBPBI/2/423-985/10/PK), a także sądy administracyjne (por. NSA w wyroku z 1 września 2011 r., sygn. akt II FSK 496/10). Podejście takie opiera się na twierdzeniu, że przy braku zapłaty nie powstają w ogóle podatkowe różnice kursowe, a zatem nie mogą być one uwzględniane w wartości początkowej środka trwałego.

W przypadku, gdy kwota różnic kursowych ustalonych od niezapłaconych zobowiązań na dzień oddania środka trwałego do używania jest nieistotna, jednostka może dla celów bilansowych zastosować uproszczenie polegające na odstąpieniu od uwzględniania takich różnic w wartości początkowej środka trwałego.

Zastosowanie takiego uproszczenia jest szczególnie korzystne w jednostkach stosujących podatkowe zasady ustalania różnic kursowych. Dzięki temu wartość początkowa ustalona dla celów bilansowych i podatkowych będzie jednakowa, a to uchroni jednostkę przed dwutorową amortyzacją (dla celów podatkowych i bilansowych).