Zdarzenia wywołujące zmianę wartości początkowej środka trwałego

W jakiej sytuacji może ulec zmianie wartość początkowa środka trwałego?

Wartość początkowa środka trwałego może ulec zmianie na skutek: zwiększenia wynikającego z aktualizacji wyceny, o której mowa w art. 31 ust. 3 ustawy o rachunkowości, zwiększenia o kwoty nakładów poniesionych na jego ulepszenie (w tym na skutek dołączenia części dodatkowych i peryferyjnych), zmniejszenia o część jego wartości początkowej przypadającą na odłączane od środka trwałego części dodatkowe lub peryferyjne, zmniejszenia o sumę dotychczasowych odpisów amortyzacyjnych lub umorzeniowych oraz odpisów z tytułu trwałej utraty wartości.

Na dzień przyjęcia środka trwałego do używania ustala się jego wartość początkową, którą stanowi cena nabycia, o której mowa w art. 28 ust. 2 i 8 ustawy o rachunkowości, lub/i koszt wytworzenia, o którym mowa w art. 28 ust. 3 i 8 tej ustawy, powiększone o koszty finansowania zewnętrznego, o których mowa w art. 28 ust. 8 tej ustawy lub inna wartość, według której środek trwały został po raz pierwszy ujęty w księgach rachunkowych jednostki. Z kolei nie rzadziej niż na dzień bilansowy środki trwałe (zarówno własne, jak i przyjęte w leasing finansowy) wycenia się według cen nabycia lub kosztów wytworzenia, lub wartości przeszacowanej (po aktualizacji wyceny środków trwałych), pomniejszonych o odpisy amortyzacyjne lub umorzeniowe, a także o odpisy z tytułu trwałej utraty wartości. Powyższe wynika z treści art. 28 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy.

Wartość początkową stanowiącą cenę nabycia lub koszt wytworzenia środka trwałego powiększają - na podstawie art. 31 ustawy o rachunkowości - koszty jego ulepszenia. Za ulepszenie środka trwałego uznawane są te prace, które mają charakter przebudowy, rozbudowy, modernizacji lub rekonstrukcji obiektu środka trwałego i w wyniku tych prac oczekuje się wzrostu wartości użytkowej ulepszonego środka trwałego w stosunku do posiadanej uprzednio (te dwa warunki muszą być spełnione jednocześnie).

Z kolei odpisy amortyzacyjne lub umorzeniowe dokonywane w celu uwzględnienia utraty wartości środków trwałych, na skutek używania lub upływu czasu (z wyjątkiem gruntów niesłużących wydobyciu kopalin metodą odkrywkową) zmniejszają wartość początkową środków trwałych. Odpisów tych dokonuje się drogą systematycznego, planowego rozłożenia wartości początkowej środka trwałego na ustalony okres amortyzacji. Okres lub stawkę i metodę amortyzacji ustala się na dzień przyjęcia środka trwałego do używania (por. art. 31 ust. 2 i art. 32 ww. ustawy).

Należy pamiętać, że według ustawy o rachunkowości rozpoczęcie amortyzacji następuje nie wcześniej niż po przyjęciu środka trwałego do używania. Prawo bilansowe daje zatem możliwość rozpoczęcia amortyzacji bezpośrednio po przyjęciu środka trwałego do używania lub później. Jednak na podstawie przepisów podatkowych, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środka trwałego począwszy od pierwszego miesiąca po miesiącu, w którym ten środek trwały wprowadzono do ewidencji (por. art. 16h ust. 1 pkt 1 updop i art. 22h ust. 1 pkt 1 updof). Wybór momentu rozpoczęcia amortyzacji pozostawia się jednostce. Moment rozpoczęcia amortyzacji jednostka powinna opisać w zasadach (polityce) rachunkowości.

Wartość początkową zmniejszają również odpisy z tytułu trwałej utraty wartości. Trwała utrata wartości zachodzi wtedy, gdy istnieje duże prawdopodobieństwo, że kontrolowany przez jednostkę składnik aktywów nie przyniesie w przyszłości w znaczącej części lub w całości przewidywanych korzyści ekonomicznych. Uzasadnia to dokonanie odpisu aktualizującego doprowadzającego wartość składnika aktywów wynikającą z ksiąg rachunkowych do ceny sprzedaży netto, a w przypadku jej braku - do ustalonej w inny sposób wartości godziwej (por. art. 28 ust. 7 ustawy o rachunkowości). Trwałą utratę wartości środka trwałego, w świetle art. 32 ust. 4 ustawy o rachunkowości, powodują: zmiana technologii produkcji, przeznaczenie środka trwałego do likwidacji, wycofanie środka trwałego z używania lub inne przyczyny. Zdarzenia wywołujące trwałą utratę wartości środka trwałego uzasadniają dokonanie odpisu aktualizującego, który doprowadzi wartość środka trwałego wynikającą z ksiąg rachunkowych do ceny sprzedaży netto, a w przypadku jej braku, do ustalonej w inny sposób wartości godziwej. W myśl art. 3 ust. 1 pkt 32 ww. ustawy, odpisy aktualizujące z tytułu trwałej utraty wartości środków trwałych zalicza się do pozostałych kosztów operacyjnych. Należy pamiętać, że nie dokonuje się odpisów aktualizujących od środków trwałych, których wartość księgowa jest niższa od ich przewidywanej ceny sprzedaży netto.

Zwracamy uwagę, że wartość początkowa i dotychczas dokonane od środków trwałych odpisy amortyzacyjne lub umorzeniowe mogą ulegać aktualizacji wyceny również na podstawie odrębnych przepisów. Ustalona w wyniku aktualizacji wyceny wartość księgowa netto środka trwałego nie powinna być wyższa od jego wartości godziwej, której odpisanie w przewidywanym okresie jego dalszego używania jest ekonomicznie uzasadnione (por. art. 31 ust. 3 ww. ustawy). Aktualizacja wyceny na podstawie odrębnych przepisów oznacza, że jednostki nie mogą dokonywać tego rodzaju zmian samodzielnie na podstawie wewnętrznych postanowień jednostki. Tryb i termin aktualizacji wyceny środków trwałych określa Minister Finansów w drodze rozporządzenia (por. art. 15 ust. 5 updop i art. 22o ust. 1 updof). Ostatnia taka aktualizacja była przeprowadzona na dzień 1 stycznia 1995 r.

Kalkulatory amortyzacji
dostępne są w serwisie
www.kalkulatory.gofin.pl

Dodajmy, iż Krajowy Standard Rachunkowości nr 11 "Środki trwałe" (KSR nr 11) przewiduje także zmiany wartości początkowej środków trwałych i ich umorzenia w związku z odłączeniem lub przełączeniem części dodatkowej lub peryferyjnej środka trwałego (por. pkt 9.14-9.20 KSR nr 11). Według definicji zawartych w KSR nr 11, wartość księgowa brutto to wartość początkowa środka trwałego, skorygowana o:

a) zwiększenia wynikające z aktualizacji wyceny, o której mowa w art. 31 ust. 3 ustawy o rachunkowości,

b) zwiększenia o kwoty nakładów poniesionych na jego ulepszenie (w tym na skutek dołączenia części dodatkowych i peryferyjnych),

c) zmniejszenia o część jego wartości początkowej przypadającą na odłączane od środka trwałego części dodatkowe lub peryferyjne

jednak bez odpisów amortyzacyjnych lub umorzeniowych oraz odpisów z tytułu trwałej utraty wartości. Z kolei wartość księgowa netto, to wartość księgowa brutto środka trwałego, zmniejszona o sumę dotychczasowych odpisów amortyzacyjnych lub umorzeniowych oraz sumę odpisów z tytułu trwałej utraty wartości.