środki trwałe, amortyzacja, wartość początkowa, ewidencja księgowa
lupa
A A A

Gazeta Podatkowa nr 20 (1270) z dnia 10.03.2016

Podatkowe rozliczenie nakładów na środki trwałe

Budynki, maszyny oraz urządzenia, które służą wykonywaniu działalności gospodarczej, ulegają stopniowemu zużyciu. To z kolei powoduje, że oprócz bieżącej konserwacji związanej z ich eksploatacją wymagają napraw lub remontów pozwalających im na zachowanie sprawności na tym samym poziomie. Ponadto konieczność spełniania zmieniających się potrzeb i oczekiwań zarówno samych przedsiębiorców, jak i ich kontrahentów, często wymusza dokonywanie zmian parametrów technicznych oraz użytkowych tych urządzeń. Sposób rozliczenia w kosztach podatkowych nakładów ponoszonych na środki trwałe uzależniony jest od ich rodzaju.

Odnowienie to remont

» definicje

Pojęcia remontu nie zostało zdefiniowane w ustawach o podatku dochodowym, co powoduje, że przedsiębiorcy mają problemy z wyznaczeniem jego zakresu. Słownikowa definicja wskazuje, że remontem jest naprawa lub odnowienie powodujące przywrócenie wartości użytkowej danego obiektu. Jednak to pojęcie remontu można odnosić wyłącznie do środków trwałych niebędących obiektami budowlanymi - pojęcie remontu tych ostatnich reguluje bowiem Prawo budowlane.

Na bazie definicji słownikowej należy zatem przyjąć, że w ramach remontu składnika niebędącego obiektem budowlanym, dokonywanego w trakcie eksploatacji, wykonywane są prace przywracające jego pierwotny stan techniczny i użytkowy. Nie skutkują one zwiększeniem jego wartości początkowej i nie zmieniają jego charakteru, ale są rodzajem konserwacji bądź naprawy i stanowią nakłady odtworzeniowe. W ramach wykonywania remontu mogą być jednak stosowane materiały odpowiadające aktualnym standardom technologicznym. Ponadto dla zakwalifikowania danych działań jako remontu nie ma znaczenia kryterium wartościowe.

Definicja remontu obiektów budowlanych wynikająca z prawa budowlanego wskazuje, że jest nim wykonywanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego, a niestanowiących bieżącej konserwacji dopuszczające stosowanie wyrobów budowlanych innych niż użyto w stanie pierwotnym.

» moment obciążenia kosztów

Wydatki związane z pracami remontowymi przeprowadzanymi w trakcie eksploatacji środka trwałego (po wprowadzeniu go do ewidencji) są zaliczane bezpośrednio do kosztów podatkowych i podlegają potrąceniu w dacie poniesienia. W konsekwencji u prowadzących podatkową księgę przychodów i rozchodów stają się kosztem w dacie wystawienia faktury (rachunku) za wykonane prace remontowe, a u prowadzących księgi rachunkowe - w dacie ujęcia (zaksięgowania) ich w księgach rachunkowych na podstawie faktury (rachunku). Natomiast wydatki remontowe poniesione przed oddaniem środka trwałego do używania zwiększają jego wartość początkową i stają się kosztami poprzez amortyzację.

» remont a amortyzacja

Remont środka trwałego wiąże się z czasowym zaprzestaniem używania tego składnika. Pomimo tego przepisy ustaw o podatku dochodowym nie przewidują wstrzymania jego amortyzacji w okresie trwania remontu. Z art. 22c pkt 5 ustawy o pdof i odpowiednio art. 16c pkt 5 ustawy o pdop wynika bowiem, że amortyzacji nie podlegają wyłącznie te składniki majątku, które nie są używane na skutek:

  • zawieszenia wykonywania działalności gospodarczej na podstawie przepisów o swobodzie działalności gospodarczej albo
     
  • zaprzestania działalności, w której te składniki były używane.

Czasowe wyłączenie środka trwałego z działalności z powodu remontu nie mieści się w zakresie tych przepisów. Tym samym nie skutkuje zaprzestaniem dokonywania amortyzacji.

Zmiana wartości użytkowej, czyli ulepszenie

Środek trwały ulega ulepszeniu, jeżeli:

  • został przebudowany, rozbudowany, poddany rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji,
     
  • wydatki poniesione na wskazane cele spowodowały wzrost wartości użytkowej tego środka w stosunku do wartości z dnia przyjęcia go do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji,
     
  • wartość przedmiotowych wydatków przekracza w skali roku kwotę 3.500 zł.

Z ustaw o podatku dochodowym wynika, że aby doszło do ulepszenia, wszystkie wskazane warunki muszą zostać spełnione łącznie (art. 22g ust. 17 ustawy o pdof i odpowiednio art. 16g ust. 13 ustawy o pdop).

» zakres działań powodujących ulepszenie

Definicji czynności wchodzących w zakres ulepszenia ustawy podatkowe również nie definiują. W praktyce przyjęło się, że:

• przebudowa - to zmiana (poprawa) istniejącego stanu środków trwałych na inny,

• rozbudowa - to powiększenie (rozszerzenie) składników majątkowych, w szczególności zaś budynków i budowli, linii technologicznych itp.,

• rekonstrukcja - odtworzenie (odbudowanie) zużytych całkowicie lub częściowo składników majątkowych,

• adaptacja - to przystosowanie (przerobienie) składnika majątkowego do wykorzystania go w innym celu niż wskazywało jego pierwotne przeznaczenie, albo nadanie temu składnikowi nowych cech użytkowych,

• modernizacja - to unowocześnienie środków trwałych.

Gdy podatnik poniósł nakłady na którąś z wymienionych czynności, wówczas jedno z kryteriów pozwalających na zakwalifikowanie ich jako ulepszenia należy uznać za spełnione.

» wzrost wartości użytkowej

Następnym warunkiem pozwalającym na uznanie działania przedsiębiorcy za ulepszenie jest wzrost wartości użytkowej danego środka trwałego w wyniku jego dokonania. Wzrost ten ustala się w stosunku do wartości z dnia przyjęcia go do używania w oparciu o ustawowe mierniki, do których w szczególności należy okres używania, zdolność wytwórcza, jakość produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonego środka trwałego i koszty jego eksploatacji. Wskaźniki te, z uwagi na użyte w przepisach sformułowanie "w szczególności" nie są jedynymi kryteriami oceny. W efekcie przedsiębiorca może zastosować również inne, jednak wyłącznie pod warunkiem, że istnieje możliwość wykazania za ich pomocą wzrostu wartości użytkowej.

» kryterium wartościowe

Sam fakt zwiększenia wartości użytkowej środka trwałego w wyniku omawianych działań nie oznacza automatycznego podwyższenia wartości początkowej. Ma to miejsce wyłącznie wówczas, gdy suma tych wydatków w danym roku podatkowym przekroczy kwotę 3.500 zł. Tylko bowiem w takich okolicznościach wydatki poniesione na jego ulepszenie skutkują wzrostem tej wartości (przykład 1).

Remont z ulepszeniem, czyli 2 w 1

Zdarza się, że dany środek trwały równocześnie jest ulepszany i remontowany. Wówczas przedsiębiorca powinien zadbać o takie rozliczenie wartości poszczególnych robót, które umożliwiłoby rozróżnienie obu rodzajów wydatków. Choć w praktyce może się to okazać trudne, to należy pamiętać, że podatnik ma obowiązek właściwego dokumentowania odnoszonych w koszty wydatków. Dlatego też jego powinnością jest prowadzenie ewidencji umożliwiającej rozgraniczenie kosztów remontu i ulepszenia, w formie np. odrębnych dokumentacji prowadzonych prac czy szczegółowych kosztorysów sporządzonych w rozbiciu na poszczególne prace.

Jeżeli jednak dokumentacja prowadzona przez podatnika nie pozwoli na wyodrębnienie kosztów dokonanych prac remontowych i ulepszeniowych - wówczas powinien on zwrócić się do biegłego z właściwego zakresu, który oszacuje na podstawie zbiorczych wydatków wartość kosztów przypadających na remont i ulepszenie.

Ulepszenie - i co dalej?

Wydatki na ulepszenie zwiększające wartość początkową środka trwałego podlegają rozliczeniu w kosztach generalnie poprzez odpisy amortyzacyjne. Nie ma przy tym znaczenia czy jest on w trakcie amortyzacji, czy został już całkowicie zamortyzowany. Dokonywanie odpisów od podwyższonej wartości początkowej według metody wcześniej dla niego przyjętej należy rozpocząć od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym środek trwały został ulepszony i kontynuować do czasu, gdy suma wszystkich odpisów amortyzacyjnych zrówna się z wartością początkową środka trwałego (przykład 2).

» metoda degresywna

Stosowanie wskazanej zasady wygląda nieco inaczej w odniesieniu do środka trwałego amortyzowanego metodą degresywną - wówczas ma ona zastosowanie tylko w niektórych latach jego amortyzacji. Zgodnie z tą metodą, w pierwszym roku odpisy amortyzacyjne naliczane są bowiem od wartości początkowej środka trwałego, natomiast w kolejnych - od wartości początkowej pomniejszonej o dotychczasowe odpisy, ustalone na początku każdego kolejnego roku podatkowego. W efekcie wydatki na ulepszenie zwiększają wartość początkową składnika amortyzowanego w ten sposób:

  • w miesiącu dokonania ulepszenia w pierwszym podatkowym roku jego używania - wówczas odpisów od powiększonej wartości dokonuje się od miesiąca następnego (tę samą zasadę stosuje się po przejściu na metodę liniową, a także w przypadku, gdy środek trwały jest już całkowicie zamortyzowany),
     
  • w kolejnych latach - od początku następnego roku podatkowego, wówczas odpisów od powiększonej wartości dokonuje się od początku roku.

» amortyzacja jednorazowa

Gdy ulepszenie ma miejsce w roku dokonania jednorazowej amortyzacji, o której mowa w art. 22k ust. 7-13 ustawy o pdof i art. 16k ust. 7-13 ustawy o pdop, jego wartość należy rozliczyć w kosztach również w formie jednorazowego odpisu, o ile mieści się on w ustawowym limicie (przykład 3). Natomiast gdy ma to miejsce w latach następnych, wówczas odpisy amortyzacyjne można naliczać według metody liniowej lub degresywnej, co jest uzależnione od przyjętej przez przedsiębiorcę metody amortyzacji danego składnika majątku.

Przykład 1

W marcu 2016 r. przedsiębiorca zmodernizował środek trwały ponosząc na ten cel nakłady w kwocie 3.120 zł. Z uwagi na ich wartość zaliczył je w całości do kosztów podatkowych. Załóżmy, że w sierpniu br. poniesie kolejny wydatek - tym razem na jego rozbudowę w kwocie 6.380 zł.

Ponieważ suma wydatków na ulepszenie środka trwałego w roku podatkowym wyniesie 9.500 zł, w sierpniu 2016 r. przedsiębiorca zobowiązany będzie do podwyższenia wartości początkowej środka trwałego o ich wartość. Jednocześnie powinien pomniejszyć koszty o kwotę 3.120 zł, zaliczoną w ciężar kosztów w marcu 2016 r.


Przykład 2

Podatnik użytkuje zamortyzowany budynek warsztatowy o wartości początkowej 89.000 zł (amortyzacja liniowa, stawka 2,5%). W marcu 2016 r. został on rozbudowany, a wartość ulepszenia wyniosła 23.000 zł. W kwietniu podatnik powinien wznowić amortyzację od wartości 112.000 zł na wcześniej przyjętych zasadach.


Przykład 3

Podatnik w styczniu 2016 r. kupił maszynę o wartości 179.000 zł i - jako uprawniony - w tym samym miesiącu zamortyzował ją jednorazowo. Załóżmy, że w maju 2016 r. zmodernizuje ją na kwotę 46.000 zł, podnosząc w tym samym miesiącu jej wartość początkową do 225.000 zł i jednocześnie zaliczając do kosztów jednorazowy odpis w kwocie 33.000 zł, do wysokości limitu jednorazowej amortyzacji na 2016 r. (tj. 212.000 zł). Pozostałą część wartości ulepszenia, tj. 13.000 zł, od 2017 r. będzie amortyzować metodą liniową.

ŚRODEK TRWAŁY

REMONT   ULEPSZENIE
 
przywrócenie pierwotnego stanu technicznego i użytkowego
nakłady odtworzeniowe
 
zwiększenie wartości użytkowej
modernizacja, adaptacja, rekonstrukcja, rozbudowa, przebudowa
 
w trakcie eksploatacji - wydatki zaliczane bezpośrednio do kosztów
przed oddaniem od używania - zwiększenie wartości początkowej - w kosztach poprzez odpisy amortyzacyjne
 
wydatki <3.500 zł - bezpośrednio w kosztach
wydatki >3.500 zł - zwiększenie wartości początkowej - w kosztach poprzez odpisy amortyzacyjne

Podstawa prawna

Ustawa z dnia 26.07.1991 r. o pdof (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.)

Ustawa z dnia 15.02.1992 r. o pdop (Dz. U. z 2014 r. poz. 851 ze zm.)

www.SrodkiTrwale.pl - Koszty remontów i modernizacji:

 Jeśli nie znalazłeś informacji, której szukasz,
wejdź do serwisu
www.PodatekDochodowy.pl » 
Więcej w zasobach płatnych
Prenumerata 2018 r. - www.sklep.gofin.pl
PRZEWODNIKI on-line Księgowego i Kadrowego
Pomocniki Księgowego

Terminarz

listopad 2017
PN WT ŚR CZ PT SO ND
1
2
3
4
5
8
9
10
11
12
13
14
15
16
17
18
19
21
22
23
24
25
26
28
29
ASYSTENT GOFIN - Darmowa aplikacja dla Księgowych
sklep.gofin.pl - RABATY, NAGRODY, PROMOCJE
NEWSLETTERY
Fachowe czasopisma - PoznajProdukty.gofin.pl
PODATEK DOCHODOWY - przychody, koszty, środki trwałe, amortyzacja, leasing
Rachunkowość finansowa, budżetowa, w przykładach liczbowych ...

WSKAŹNIKI

Bieżące wskaźniki wraz z archiwum

Sklep internetowy - sklep.gofin.pl
gofin
sgk
czasopisma
forum
sklep
gazeta podatkowa
 
Wydawnictwo Podatkowe GOFIN sp. z o.o., ul. Owocowa 8, 66-400 Gorzów Wlkp., tel. 95 720 85 40, faks 95 720 85 60