Gazeta Podatkowa nr 85 (2273) z dnia 23.10.2025

Inwentaryzacja środków trwałych

Środki trwałe zasadniczo inwentaryzuje się w drodze spisu z natury, który polega na liczeniu oraz pomiarach tych składników majątku jednostki. Ustawa o rachunkowości dopuszcza w niektórych sytuacjach inwentaryzowanie środków trwałych metodą weryfikacji. Wtedy porównuje się dane z ksiąg rachunkowych z informacjami w dokumentach źródłowych, które stanowiły podstawę ujęcia w księgach wartości inwentaryzowanych środków trwałych.

Jednym z warunków, które należy spełnić, aby roczne sprawozdanie finansowe jednostki zostało sporządzone prawidłowo, jest rzetelne przeprowadzenie inwentaryzacji stanu aktywów i pasywów, w tym środków trwałych. Szczegółowe rozwiązania, które jednostka może zastosować, dokonując inwentaryzacji środków trwałych, zostały zawarte w Krajowym Standardzie Rachunkowości nr 11 "Środki trwałe" (Dz. Urz. MRiF z 2017 r. poz. 105). Ze względu na to, że środki trwałe z reguły są dla jednostki znaczącymi składnikami majątku, kierownik jednostki, której roczne sprawozdanie finansowe podlega obowiązkowemu badaniu przez firmę audytorską, powinien zawrzeć umowę z wybraną przez organ zatwierdzający firmą w terminie umożliwiającym udział biegłego rewidenta w inwentaryzacji takich składników majątku (por. art. 66 ust. 5 ustawy o rachunkowości - Dz. U. z 2023 r. poz. 120 ze zm.).

Zasadniczymi celami inwentaryzacji, jak stanowi pkt 10.7 KSR nr 11, są:

a) weryfikacja poprawności danych ewidencji księgowej drogą ich porównania ze stanem faktycznym oraz przeprowadzenie wynikających z weryfikacji korekt kosztów i przychodów jednostki,

b) wzmocnienie kontroli wewnętrznej majątku jednostki oraz

c) ocena stanu oraz przydatności objętych inwentaryzacją środków trwałych, co może stanowić przesłankę do dokonania testów na trwałą utratę wartości.

Podstawową jednostką ewidencyjną środków trwałych podlegającą inwentaryzacji jest obiekt inwentarzowy. Pomocniczymi jednostkami podlegającymi inwentaryzacji są części dodatkowe i peryferyjne. Należy ustalić szczegółowe procedury inwentaryzacyjne zgodne z wymogami ustawy o rachunkowości, uwzględniające liczbę obiektów i specyfikę jej środków trwałych. Zaleca się, by związane z inwentaryzacją zagadnienia były regulowane w formie instrukcji inwentaryzacyjnej.

Specyfika inwentaryzacji środków trwałych

Inwentaryzację środków trwałych, w zależności od ich rodzaju, przeprowadza się w odpowiednich terminach drogą spisu z natury lub weryfikacji (patrz tabela). Zasadniczo, w oparciu o art. 26 ust. 1 pkt 1 ustawy o rachunkowości, inwentaryzacji środków trwałych dokonuje się na ostatni dzień roku obrotowego. Jednak ustawodawca, mając na uwadze spiętrzenie prac inwentaryzacyjnych na koniec roku obrotowego, przewidział uproszczenie, które pozwala na rozpoczęcie spisu z natury środków trwałych nie wcześniej niż 3 miesiące przed końcem roku obrotowego, a zakończenie do 15. dnia następnego roku. Przy takim ułatwieniu ustalenie stanu następuje przez dopisanie lub odpisanie od stanu stwierdzonego drogą spisu z natury przychodów i rozchodów (zwiększeń i zmniejszeń), jakie nastąpiły między datą spisu a dniem ustalenia stanu wynikającego z ksiąg rachunkowych. Co istotne, jak określono w art. 26 ust. 3 pkt 1 ustawy o rachunkowości, stan wynikający z ksiąg rachunkowych nie może być ustalony po dniu bilansowym. Trzeba zaznaczyć, że w ostatnim kwartale roku można, przeprowadzając inwentaryzację środków trwałych, dokonać tylko spisu z natury. Przepis ten nie ma zastosowania przy inwentaryzacji środków trwałych poprzez weryfikację. Trzeba jej więc dokonać według stanu na ostatni dzień roku obrotowego.

Stosownie do pkt 10.11 KSR nr 11, specyfika inwentaryzacji środków trwałych polega na tym, że:

a) inwentaryzację gruntów, praw i obiektów trudno dostępnych oraz jeżeli dokonanie spisu z natury z przyczyn uzasadnionych nie było możliwe, przeprowadza się drogą weryfikacji na ostatni dzień każdego roku obrotowego,

b) inwentaryzację nieruchomości oraz znajdujących się na terenie strzeżonym innych środków trwałych oraz maszyn i urządzeń wchodzących w skład środków trwałych w budowie przeprowadza się drogą spisu z natury raz na 4 lata w dowolnym dniu roku,

c) w przypadkach niewymienionych w pkt a) i b) inwentaryzację przeprowadza się drogą spisu z natury na ostatni dzień każdego roku obrotowego.

Przeprowadzenie spisu z natury

Kierownik jednostki, który odpowiada za inwentaryzację w drodze spisu z natury, przygotowuje regulacje wewnętrzne dotyczące jego przeprowadzania. Niektóre z nich, m.in. zarządzenie w sprawie inwentaryzacji drogą spisu z natury i harmonogram spisu, mogą być dokumentami bieżącymi wydawanymi przed rozpoczęciem inwentaryzacji. Inne, typowe i powtarzające się corocznie, np. instrukcje inwentaryzacyjne, plan sytuacyjny jednostki i jej podział na pola spisowe, mogą mieć charakter stały i podlegać jedynie okresowej aktualizacji. Co prawda kierownik może wydać tylko zarządzenie w sprawie inwentaryzacji, jednak warto sporządzić także harmonogram spisu z natury i instrukcję inwentaryzacyjną, ponieważ ułatwiają one przeprowadzenie czynności spisowych.

Przy spisie środków trwałych z natury liczy się je i przeprowadza ich pomiary, stosując specjalistyczne metody, np. metodę geodezyjną, przydatną do oceny stanu technicznego inwentaryzowanego majątku, m.in. konstrukcji przeciwpowodziowych, mostów. Spisane z natury obiekty inwentarzowe wykazuje się w arkuszach spisowych (pkt 10.12 KSR nr 11). W oparciu o wyniki spisu z natury może zostać podjęta decyzja o dokonaniu odpisów z tytułu utraty wartości albo o zaplanowaniu działań remontowych lub modernizacyjnych środków trwałych (por. pkt 10.13 KSR nr 11). Spisu z natury środków trwałych z reguły dokonują zespoły spisowe dysponujące danymi z ewidencji księgowej, np. kartami obiektów środków trwałych. Ogranicza to niebezpieczeństwo pominięcia podczas spisu informacji zapewniających ustalenie charakterystyki i kompletności obiektów.

Dokonując spisu środków trwałych, informuje się o każdej niekompletności obiektu inwentarzowego, o wyposażeniu go w części dodatkowe lub peryferyjne niewykazane w ewidencji, o wyłączeniu z użytkowania, uszkodzeniu lub o stanie odbiegającym od stanu, jaki jest właściwy dla środka trwałego w określonym wieku. W czasie spisu nie wycenia się środków trwałych ani nie ustala stopnia ich zużycia (pkt 10.16 KSR nr 11).

Spis raz na 4 lata

Jednostki mogą korzystać z ułatwienia pozwalającego niektóre środki trwałe inwentaryzować poprzez spis z natury raz na 4 lata w dowolnym dniu roku (inwentaryzacja ciągła). Do środków trwałych, które mogą być spisywane raz na 4 lata, należą: nieruchomości oraz znajdujące się na terenie strzeżonym inne środki trwałe oraz maszyny i urządzenia wchodzące w skład środków trwałych w budowie. W przepisach dotyczących rachunkowości nie ma definicji terenu strzeżonego, jednak można przyjąć, że teren strzeżony to składowisko strzeżone. Zgodnie z pkt 8 lit. o) stanowiska Komitetu Standardów Rachunkowości w sprawie inwentaryzacji drogą spisu z natury zapasów materiałów, towarów, wyrobów gotowych i półproduktów (Dz. Urz. Min. Fin. z 2016 r. poz. 55) składowiskiem strzeżonym jest dozorowane w sposób ciągły, zamknięte (zabezpieczone) miejsce przechowywania (składowania, magazynowania), do którego nie mają dostępu osoby nieuprawnione (postronne). Z reguły środki trwałe mają istotną wartość, więc znajdują się terenie strzeżonym, a co za tym idzie - można je spisywać co 4 lata.

4-letni okres na dokonanie spisu z natury nowego składnika majątku trwałego wprowadzonego do ewidencji księgowej środków trwałych powinien być liczony od momentu wprowadzenia go do używania i ujęcia w ewidencji księgowej. Przyjmując bowiem go do ewidencji księgowej środków trwałych, ustala się m.in. jego ilość, wartość, stan, w tym czy spełnia definicję aktywów i środków trwałych, tj. czy jest kompletny, zdatny do użytku itd., określa się jego okres ekonomicznej użyteczności w celu obliczenia odpisu amortyzacyjnego oraz miejsce jego użytkowania. Potwierdza to stan faktyczny środka trwałego.

Warto zauważyć, że od jednego spisu z natury do kolejnego nie może minąć więcej niż 4 lata, dlatego spis można przeprowadzić wcześniej. W latach, w których nie ma obowiązku przeprowadzenia spisu z natury, środki trwałe trzeba zinwentaryzować drogą weryfikacji, czyli poprzez porównanie danych ksiąg rachunkowych z odpowiednimi dokumentami i sprawdzeniu ich faktycznej wartości (przykład).

Obce środki trwałe

Jeśli jednostka użytkuje obce środki trwałe, np. w ramach umowy leasingu, dzierżawny, najmu, to je także powinna objąć spisem z natury. W myśl art. 26 ust. 2 ustawy o rachunkowości inwentaryzacją drogą spisu z natury obejmuje się składniki aktywów, będące własnością innych jednostek, powierzone do sprzedaży, przechowania, przetwarzania lub używania, powiadamiając te jednostki o wynikach spisu. Spis z natury obcych składników majątku jest dokonywany poprzez takie same czynności spisowe i z zachowaniem takich samych terminów, jak przy własnych środkach trwałych jednostki. Przy czym obce środki trwałe należy spisywać na odrębnych arkuszach spisowych. O wynikach tego spisu trzeba powiadomić właściciela środków trwałych, np. przekazując mu kopie arkuszy spisowych.

Dokonanie weryfikacji

Inwentaryzacja metodą weryfikacji polega na porównaniu stanów z ksiąg rachunkowych dotyczących poszczególnych obiektów inwentarzowych z danymi wynikającymi z dokumentów źródłowych stanowiących podstawę ich zapisu w księgach, a następnie - na ocenie rzeczywistej wartości tych obiektów.

Inwentaryzacji w drodze weryfikacji podlegają środki trwałe, które ze względu na swoją specyfikę nie są inwentaryzowane poprzez spis z natury. Są to głównie środki trwałe, do których dostęp jest znacznie utrudniony, grunty oraz prawa zakwalifikowane do nieruchomości (art. 26 ust. 1 pkt 3 ustawy o rachunkowości). Ponadto na ostatni dzień roku obrotowego weryfikacji podlegają także środki trwałe nieobjęte w danym roku obowiązkiem spisu z natury oraz środki trwałe należące do jednostki, które znajdują się poza jednostką, gdy podmiot, w którym one są, nie potwierdził ich stanu ustalonego drogą spisu z natury. Ustawa o rachunkowości dopuszcza także możliwość inwentaryzacji określonych środków trwałych poprzez weryfikację, gdy z przyczyn uzasadnionych nie było możliwe przeprowadzenie ich spisu z natury. Sposób dokonania weryfikacji poszczególnych rodzajów środków trwałych określono w pkt 10.18 KSR nr 11.