Zeszyty Metodyczne Rachunkowości nr 5 (437) z dnia 1.03.2017

Nakłady poniesione na ulepszenie obcego środka trwałego

Prowadzimy działalność gospodarczą w wynajmowanych pomieszczeniach na podstawie bezterminowej umowy. Dla stworzenia lepszych warunków bhp, po otrzymaniu zgody od właściciela pomieszczeń, postawiliśmy ściankę działową. Poniesione nakłady obciążają w całości naszą firmę. Jak zaksięgować te wydatki? Czy będzie to ulepszenie w obcym środku trwałym? Jaki przyjąć okres amortyzacji?

Środki trwałe to rzeczowe aktywa trwałe i zrównane z nimi, o przewidywanym okresie ekonomicznej użyteczności dłuższym niż rok, kompletne, zdatne do użytku i przeznaczone na potrzeby jednostki (art. 3 ust. 1 pkt 15 ustawy o rachunkowości). Ustawa o rachunkowości wśród środków trwałych wymienia również obok m.in. nieruchomości, maszyn, urządzeń, odrębną pozycję jaką są ulepszenia w obcych środkach trwałych. Ulepszenia w obcych środkach trwałych to wydatki poniesione na prace wykonane w obcym obiekcie, za zgodą jego właściciela. Prace te mogą polegać przykładowo na przebudowie, rozbudowie, modernizacji czy adaptacji danego środka trwałego.

Środek trwały, który podlega ulepszeniu, figuruje w księgach rachunkowych jego właściciela a nie użytkownika, który dokonał tego ulepszenia. Wobec powyższego nakłady poniesione na ulepszenie tego środka nie zwiększają jego wartości. Ujmuje się je po stronie Wn konta 08 "Środki trwałe w budowie". W momencie, kiedy prace polegające na ulepszeniu środka trwałego zostaną zakończone, wprowadza się do ewidencji środków trwałych odrębny obiekt inwentarzowy w postaci ulepszenia w obcym środku trwałym, zapisem:

Odpisów amortyzacyjnych od ulepszenia w obcych środkach trwałych dokonuje się na zasadach ogólnych, określonych w art. 32 ustawy o rachunkowości, czyli drogą systematycznego, planowanego rozłożenia jego wartości początkowej na ustalony okres amortyzacji. Podstawę do dokonywania tych odpisów stanowi wartość początkowa środka trwałego w postaci ulepszenia w obcym środku trwałym.

Ewidencja księgowa odpisu amortyzacyjnego przebiega zapisem:

Ustawa o rachunkowości nie określa jakimi metodami oraz według jakich stawek amortyzacyjnych można dokonywać odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych, w tym również od ulepszeń w obcych środkach trwałych. Informuje jedynie, iż przy ustalaniu okresu amortyzacji i rocznej stawki amortyzacyjnej uwzględnia się okres ekonomicznej użyteczności środka trwałego. Przy ustalaniu okresu amortyzacji dla ulepszenia w obcym środku trwałym wskazane jest uwzględnić czas na jaki zawarto umowę, na podstawie której obiekt jest użytkowany (np. umowa najmu, dzierżawy), a dokładnie okres pomiędzy datą zakończenia ulepszenia (i wprowadzenia jego efektów do ewidencji środków trwałych) a datą zakończenia tej umowy. W pytaniu jest mowa o bezterminowej umowie, na podstawie której pomieszczenia są wynajmowane. Można zatem dla celów bilansowych przyjąć zasady określone w ustawie o podatku dochodowym. Ustawa o rachunkowości nie zawiera przepisów mówiących o zastosowaniu wprost podatkowych stawek amortyzacji. Jednak nic nie stoi na przeszkodzie, aby stosować do amortyzacji stawki podatkowe, jeżeli zapewniają one odpisanie środka trwałego przez okres jego ekonomicznej użyteczności.

W świetle przepisów podatkowych, nakłady na obce środki trwałe - nazywane inwestycjami w obcych środkach trwałych - podlegają amortyzacji niezależnie od przewidywanego okresu użytkowania i mogą być amortyzowane za pomocą:

1) indywidualnych stawek amortyzacyjnych, przy czym dla inwestycji w obcych budynkach (lokalach) okres amortyzacji nie może być krótszy niż 10 lat (art. 16j ust. 4 pkt 1 updop i odpowiednio art. 22j ust. 4 pkt 1 updof), albo

2) stawek z Wykazu rocznych stawek amortyzacyjnych, załączonych do ustaw o podatku dochodowym (1,5% - jeśli budynek jest mieszkalny, 2,5% - jeśli budynek jest niemieszkalny).

Do której grupy KŚT należy zaliczyć inwestycję w obcym lokalu oraz w której pozycji bilansu należy ją ująć?

Z reguły ulepszenia w obcych środkach trwałych klasyfikuje się do odpowiednich grup KŚT w zależności od środka trwałego, którego dotyczą. Jeżeli ulepszenie w obcym środku trwałym dotyczy obcego budynku lub budowli, to kwalifikuje się je do grupy 1 lub 2 KŚT.

Wartość ulepszenia wykazuje się w zależności od zakresu informacji wykazywanych w bilansie danej jednostki w sposób zaprezentowany w tabeli.