Biuletyn Informacyjny dla Służb Ekonomiczno - Finansowych nr 8 (979) z dnia 10.03.2018

Faktura dotycząca środka trwałego zakupionego w ramach importu

Zakupiliśmy środek trwały od kontrahenta spoza Unii Europejskiej, co zostało udokumentowane fakturą. Jak zaksięgować taką fakturę, mając na uwadze, że wystawiono ją w walucie obcej?

Ustalenie wartości początkowej według przepisów o podatku dochodowym

W przypadku importu środka trwałego jego wartość początkową ustala się podobnie jak innych odpłatnie nabytych składników majątku, czyli w oparciu o cenę nabycia. Zgodnie z art. 22g ust. 3 ustawy o PDOF (oraz odpowiednio art. 16g ust. 3 ustawy o PDOP), za cenę nabycia uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego do używania, a w szczególności m.in. o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji, oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatek od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług.

W przypadku importu cena nabycia obejmuje cło i podatek akcyzowy od importu składników majątku.

Cenę nabycia koryguje się o różnice kursowe, naliczone do dnia przekazania środka trwałego do używania (por. art. 22g ust. 5 ustawy o PDOF oraz odpowiednio art. 16g ust. 5 ustawy o PDOP). Co istotne, chodzi tutaj jedynie o różnice kursowe zrealizowane.

Wynikające z dowodu zakupu wartości wyrażone w walucie obcej (tj. cena należna zbywcy oraz ewentualne inne koszty związane z tym zakupem) należy przeliczyć na złotówki. Przeliczenia tego dokonuje się według kursu średniego ogłaszanego przez NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu (por. art. 11a ust. 2 ustawy o PDOF oraz art. 15 ust. 1 ustawy o PDOP). Przy czym za koszt poniesiony uważa się w tym przypadku koszt wynikający z otrzymanej faktury (tutaj: faktury wystawionej przez sprzedawcę zagranicznego), rachunku albo innego dowodu w przypadku braku faktury lub rachunku (art. 24c ust. 7 ustawy o PDOF oraz art. 15a ust. 7 ustawy o PDOP).

Wycena i ujęcie w księgach rachunkowych

Podobnie przebiega wycena wartości zakupu środka trwałego dla celów bilansowych. Otóż w świetle art. 28 ust. 2 ustawy o rachunkowości, za wartość początkową środka trwałego przyjmuje się cenę jego nabycia. Przez cenę nabycia należy rozumieć cenę zakupu składnika aktywów, obejmującą kwotę należną sprzedającemu, bez podlegających odliczeniu podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego, powiększoną o koszty bezpośrednio związane z zakupem i przystosowaniem składnika aktywów do stanu zdatnego do używania lub wprowadzenia do obrotu. Wartość początkową składnika majątku zakupionego za granicą zwiększą również koszty jego transportu, załadunku, wyładunku oraz składowania.

Fakturę otrzymaną w walucie obcej w związku z zakupem środka trwałego przelicza się na złotówki po kursie średnim ogłoszonym dla danej waluty przez NBP z dnia poprzedzającego dzień wystawienia faktury (por. art. 30 ust. 2 ustawy o rachunkowości).

Ujęcie tak wycenionej faktury w księgach rachunkowych może przebiegać następująco:

Dodajmy, iż na wartość początkową środka trwałego składa się ogół kosztów poniesionych do dnia przyjęcia tego środka do używania, w tym również koszt obsługi zobowiązań zaciągniętych w celu ich sfinansowania i związane z nimi różnice kursowe, pomniejszony o przychody z tego tytułu (por. art. 28 ust. 8 ustawy o rachunkowości). Dlatego też różnice kursowe ustalone do dnia oddania środka trwałego do używania (dodatnie lub ujemne) odpowiednio zwiększają lub zmniejszają wartość początkową środka trwałego. Różnice te ustala się stosując do wyceny zobowiązań kurs średni NBP z dnia poprzedzającego dzień oddania środka trwałego do używania. Natomiast różnice kursowe ustalone w związku z faktyczną zapłatą zobowiązań w walucie obcej, dokonaną po oddaniu środka trwałego do używania, odnosi się na przychody lub koszty finansowe.

Jak wynika z powyższego, główna różnica pomiędzy podatkowym a bilansowym sposobem ustalenia wartości początkowej środka trwałego wynika ze sposobu ustalenia różnic kursowych od zobowiązań na dzień oddania środka trwałego do używania. Jak już wskazano, dla celów podatkowych uwzględnieniu podlegają jedynie różnice kursowe zrealizowane. Natomiast przy ustaleniu wartości początkowej dla celów bilansowych uwzględnia się również różnice kursowe naliczone na dzień oddania środka trwałego do używania, pomimo braku zapłaty zobowiązania.

Zwróćmy uwagę, że prawo uwzględniania w wartości początkowej środka trwałego dla celów podatkowych takich różnic dotyczy również podatników stosujących dla celów podatkowych bilansowe metody ustalania różnic kursowych, na co zezwala art. 14b ust.  ustawy o PDOF (odpowiednio art. 9b ust. 1 pkt 2 ustawy o PDOP).

Na zakończenie dodajmy, że w przypadku, gdy kwota różnic kursowych ustalonych od niezapłaconych zobowiązań na dzień oddania środka trwałego do używania jest nieistotna, jednostka może dla celów bilansowych zastosować uproszczenie polegające na odstąpieniu od uwzględniania takich różnic w wartości początkowej środka trwałego.

Zastosowanie takiego uproszczenia jest szczególnie korzystne w jednostkach stosujących podatkowe zasady ustalania różnic kursowych. Dzięki temu wartość początkowa ustalona dla celów bilansowych i podatkowych będzie jednakowa, a to uchroni jednostkę przed dwutorową amortyzacją (dla celów podatkowych i bilansowych).