Gazeta Podatkowa nr 82 (2270) z dnia 13.10.2025

Ujęcie w księgach nakładów na wymianę oprogramowania maszyny

Dokonaliśmy wymiany przestarzałego systemowego oprogramowania w maszynie produkcyjnej stanowiącej środek trwały. Zakup nowej wersji programu skutkował udzieleniem nowej licencji. Jak rozliczyć w księgach nakłady na wymianę programu - czy zwiększą one wartość początkową maszyny, czy powstanie wartość niematerialna i prawna?

Jako wartości niematerialne i prawne kwalifikowane są składniki majątku spełniające definicję sformułowaną w art. 3 ust. 1 pkt 14 ustawy o rachunkowości. Do wartości niematerialnych i prawnych nie zalicza się licencji na oprogramowanie nierozerwalnie związane z określonym urządzeniem. Dotyczy to m.in. programów systemowych (operacyjnych) zakupywanych wraz z maszynami produkcyjnymi, niezbędnych do ich uruchomienia i funkcjonowania, bez których nie byłyby one kompletne i zdatne do użytku. Wydatki na nabycie takich programów są uwzględnione w wartości początkowej danego urządzenia.

Jak wskazano w pytaniu, wymiany oprogramowania dokonano w maszynie produkcyjnej stanowiącej środek trwały. Jak wynika z pkt 4.8 Krajowego Standardu Rachunkowości nr 11 "Środki trwałe" (Dz. Urz. MRiF z 2017 r. poz. 105), w określonych przypadkach w wartości początkowej środków trwałych ujmuje się również nakłady na składniki niematerialne, co wynika z ich istoty lub charakteru ich powiązania ze środkiem trwałym. Dotyczyć to może m.in. oprogramowania. O ujęciu oprogramowania w wartości początkowej środka trwałego, takiego jak m.in. maszyna produkcyjna, w którym to oprogramowanie jest zainstalowane, lub o odrębnym ujęciu tego oprogramowania jako wartości niematerialnej i prawnej decyduje rodzaj licencji (prawa do użytkowania), a nie rodzaj oprogramowania.

Gdy licencja na oprogramowanie systemowe przypisana jest do konkretnego urządzenia i może być używana tylko na tym urządzeniu, tzw. licencja OEM, nie jest ujmowana jako odrębny składnik aktywów. Jest ona elementem obiektu środka trwałego zwiększającym jego wartość początkową. Z kolei licencja wielostanowiskowa na system operacyjny, która jest niezależna od konkretnego urządzenia, w efekcie czego może być użytkowana na wielu różnych urządzeniach, jest ujmowana jako odrębny składnik aktywów trwałych - wartość niematerialna i prawna, a nie jako element wartości początkowej środka trwałego. Podobnie, jeśli oprogramowanie sterujące zainstalowane jest na urządzeniu sterującym, które stanowi odrębny obiekt środków trwałych (np. rodzaje 487 i 488 KŚT), różny od urządzeń, których pracą steruje (urządzeń sterowanych), wtedy zalicza się je do:

a) tego samego obiektu inwentarzowego, co urządzenie sterujące - jeśli licencja na oprogramowanie jest przyporządkowana do tego konkretnego urządzenia sterującego (np. licencja OEM na urządzenie sterujące),

b) wartości niematerialnych i prawnych - jeżeli licencja nie jest przyporządkowana do konkretnego urządzenia (nie jest licencją typu OEM).

Coraz więcej urządzeń różnego typu (samochody, telefony) działa pod kontrolą dedykowanego oprogramowania. Wartość licencji na takie oprogramowanie nie jest ujawniana ani przez producentów, ani przez sprzedawców. Cena za licencję zawiera się w cenie nabycia urządzenia. Zazwyczaj jest to oprogramowanie typu OEM. W takim przypadku prawidłowe jest ujęcie całej ceny nabycia jako wartości początkowej środka trwałego. Nawet w razie osobnego nabycia licencji OEM z chwilą jej zainstalowania w urządzeniu powinna ona zostać ujęta jako zwiększenie wartości początkowej tego urządzenia (środka trwałego), jeśli nie zostało ono jeszcze wprowadzone do ewidencji, albo być ujęta jako ulepszenie środka trwałego (por. przykład do pkt 4.8 KSR nr 11). Takim przykładem może być oprogramowanie maszyny, która bez niego nie może spełniać swoich funkcji.

Zatem wymianę takiego oprogramowania w maszynie produkcyjnej należy zakwalifikować jako jej ulepszenie (wydatki na licencję zwiększają wartość początkową i są odnoszone w koszty poprzez odpisy amortyzacyjne), z uwzględnieniem stosowanych przez jednostkę uproszczeń (przykład).